В соответствии со статьей 165 Таможенного кодекса РФ экспорт - это таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.Принцип обложения налогом на добавленную стоимость товаров, отгружаемых на экспорт, а также работ и услуг, связанных с экспортом товаров, - это принцип, согласно которому налогообложение происходит в стране назначения товара.Подтверждением применения ставки 0% является фактический вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.Данная позиция подтверждается письмом Минфина России от 24 сентября 2004 г. N 03-04-08/73 "Об исчислении НДС при реализации товаров на экспорт".Согласно действующему порядку применения нулевой ставки НДС, установленному положениями главы 21 Налогового кодекса РФ, 180-дневный срок представления документов, подтверждающих правомерность указанной ставки налога при реализации товаров на экспорт, считается с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, перемещения припасов. При этом 180-дневный срок представления документов исчисляется в календарных днях.В соответствии с пунктом 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ при реализации товаров на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации. Если контракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, вместо копий полного текста контракта представляется выписка из него, содержащая информацию, необходимую для проведения налогового контроля (в частности, информацию об условиях поставки, о сроках, цене, виде продукции);- выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке. В случае если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров (припасов). Если незачисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации. При осуществлении внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование. В случае если выручка от реализации товара (припасов) иностранному лицу поступила на счет налогоплательщика от третьего лица, в налоговые органы наряду с выпиской банка (ее копией) представляется договор поручения по оплате за указанный товар (припасы), заключенный между иностранным лицом и организацией (лицом), осуществившей (осуществившем) платеж;- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган). При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи представляется полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, подтверждающими факт помещения товаров под таможенный режим экспорта.При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров. В случаях и порядке, определяемых Минфином России по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области экономического развития и торговли, при вывозе отдельных видов товаров допускается представление экспортерами таможенной декларации (ее копии) с отметками таможенного органа, производившего таможенное оформление экспортируемых товаров, и специального реестра фактически вывезенных товаров с отметками пограничного таможенного органа Российской Федерации.При вывозе с территории Российской Федерации припасов в соответствии с таможенным режимом перемещения припасов предоставляется таможенная декларация на припасы (ее копия) с отметками таможенного органа, в регионе деятельности которого расположен порт (аэропорт), открытый для международного сообщения, о вывозе припасов с таможенной территории Российской Федерации.При вывозе товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, в таможенном режиме экспорта на территорию государства - участника Таможенного союза, на границе с которым таможенный контроль отменен, в налоговые органы представляются:- таможенная декларация (ее копия) с отметкой российского таможенного органа, подтверждающей факт помещения товаров под таможенный режим экспорта;- копия заявления об уплате налога при ввозе товаров на территорию государства - участника Таможенного союза, на границе с которым таможенный контроль отменен, с отметкой налогового органа этого государства, подтверждающей факт уплаты налога;- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом следующих особенностей.При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы:- копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничной таможни Российской Федерации;- копия коносамента, морской накладной либо любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.При вывозе товаров в режиме экспорта воздушным транспортом для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации в налоговые органы налогоплательщиком представляется копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами таможенной территории Российской Федерации.Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации, могут не представляться в случае вывоза товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи.При вывозе с территории Российской Федерации припасов в соответствии с таможенным режимом перемещения припасов предоставляются копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз припасов с таможенной территории Российской Федерации воздушными и морскими судами, судами смешанного (река-море) плавания.В случае, если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами осуществляются вне региона деятельности пограничного таможенного органа, для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации налогоплательщик представляет в налоговые органы следующие документы:- копию поручения на отгрузку экспортируемых грузов с отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров, а также с отметкой пограничного таможенного органа, подтверждающей вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации;- копию коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации.При вывозе товаров, не происходящих с территории Российской Федерации, в таможенном режиме экспорта на территорию государства - участника Таможенного союза, на границе с которым таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, подтверждающими факт помещения товаров под таможенный режим экспорта.Если товары помещены под таможенный режим свободной таможенной зоны, представляются контракт (копия контракта) с резидентом особой экономической зоны, платежные документы об оплате товаров, копия свидетельства о регистрации лица в качестве резидента особой экономической зоны, выданная федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по управлению особыми экономическими зонами, или его территориальным органом, а также таможенная декларация с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны.Указанные документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации (п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ). Согласно новой редакции пункта 10 статьи 165 Налогового кодекса РФ, начиная с 2006 года, налогоплательщик должен указывать в учетной политике для целей исчисления НДС порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС по нулевой ставке.Момент определения налоговой базы при реализации товаров на экспорт изложен в пункте 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.При реализации товаров на экспорт также выставляется счет-фактура в соответствии с требованиями подпункта 1 пункта 3 статьи 169 Налогового кодекса РФ, при этом в счете-фактуре (графа 7) указывается ставка налога 0%.Обратите внимание, суммы, указанные в счете-фактуре, могут быть выражены как в рублях, так и в иностранной валюте.Хотелось бы посоветовать бухгалтерам при подготовке документов в налоговые органы проверить правильность оформления документов, руководствуясь Таможенным кодексом РФ, Приказом ГТК России от 21 августа 2003 г. N 915 "Об утверждении Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации", Приказом ГТК России от 12 сентября 2001 г. N 892 "Об утверждении Положения о таможенном оформлении и таможенном контроле судов, используемых в целях торгового мореплавания, а также товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации этими судами", статьей 169 "Счет-фактура" Налогового кодекса РФ и др.Если организация подтверждает реализацию товаров на экспорт, то она имеет право на возмещение налога на добавленную стоимость, предъявленного поставщиками по товарам, работам, услугам, приобретенным для операций, облагаемых по ставке 0%.Вычеты налога, предъявленного поставщиками по товарам, работам, услугам, приобретенным для операций, облагаемых по ставке 0%, производятся только при предъявлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. Вместе с документами в налоговый орган представляется отдельная декларация, утвержденная Приказом Минфина России от 28 декабря 2005 г. N 163н.Порядок предоставления налоговых вычетов (возмещения налога) изложен в пункте 4 статьи 176 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым суммы, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 6 и 8 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, а также суммы налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Налогового кодекса РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 Налогового кодекса РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 Налогового кодекса РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ.В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.В случае, если налоговым органом принято решение об отказе (полностью или частично) в возмещении, он обязан предоставить налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения указанного решения.Если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решение об отказе и (или) указанное заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении на сумму, по которой не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение десяти дней.В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.Если налоговым органом принято решение о возмещении при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации и в связи с реализацией работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией таких товаров, по согласованию с таможенными органами либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.Не позднее последнего дня срока, указанного в абзаце втором пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса РФ, налоговый орган принимает решение о возврате сумм налога из соответствующего бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства.Возврат сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа. В случае, когда такое решение не получено соответствующим органом федерального казначейства по истечении семи дней, считая со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день, считая со дня направления такого решения налоговым органом.При нарушении сроков, установленных пунктом 4 статьи 176 Налогового кодекса РФ, на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Банка России.Исчисление НДС в случае,если право на применение ставки 0% не подтвержденоДокументы, подтверждающие фактический экспорт, должны быть представлены в налоговые органы в соответствии с требованиями, установленными статьей 165 Налогового кодекса РФ.Отсутствие какого-либо из документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, или неправильное оформление документов не позволяет налогоплательщику подтвердить свое право на применение ставки 0% и налоговые вычеты.Не подтвердив документально свое право на применение ставки 0% по экспортным операциям в течение 180 дней, налогоплательщик должен уплатить НДС по указанным операциям по соответствующим налоговым ставкам 10% или 18%.Если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран на 181-й день, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ, то есть как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).Таким образом, если полный пакет документов не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, операции по реализации указанных товаров подлежат включению в декларацию по ставке 0% за налоговый период, на который приходится день отгрузки товаров. При этом налогоплательщик уплачивает пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога.Уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории РФ (включая реализацию товаров на экспорт), производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации товаров за истекший налоговый период, но не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 174 Налогового кодекса РФ). Следовательно, в случае отсутствия на 181-й день документов, подтверждающих фактический экспорт товаров, пени будут начисляться за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате НДС, начиная с 21-го числа месяца, следующего за тем месяцем, на который приходится день помещения товаров под таможенный режим экспорта.В пункте 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ говорится, что если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов, налогоплательщик не представил необходимые документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам 10% или 18%.Порядок бухгалтерского учета в рассматриваемом случае разъяснен в письме Минфина России от 27 мая 2003 г. N 16-00-14/177, в котором говорится, что на сумму НДС, исчисленную согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса РФ по истечении 180 дней, производятся записи по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "НДС к возмещению", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "НДС к начислению", и соответственно по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "НДС к начислению", с кредитом счета 51 "Расчетные счета" при перечислении в бюджет.Одновременно налогоплательщик может уменьшить сумму, подлежащую уплате в бюджет, на соответствующие налоговые вычеты НДС, уплаченного поставщикам при производстве и реализации экспортного товара.Налогоплательщик может впоследствии представить в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%. При этом уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Налогового кодекса РФ.Суммы НДС, подлежащие возврату (возмещению) организации в соответствии со статьей 176 Налогового кодекса РФ, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 51 "Расчетные счета" (68 "Расчеты с бюджетом") с кредитом счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "НДС к возмещению" (письмо Минфина России от 27 мая 2003 г. N 16-00-14/177).Экспорт товаров в БеларусьПри реализации российских товаров, вывезенных с территории России на территорию Белоруссии, применяется нулевая ставка НДС. Правда, 165 статья Налогового кодекса РФ тут не применяется. Чтобы воспользоваться нулевой ставкой, в налоговые органы надо представить вместе с налоговой декларацией следующие документы:- договоры (их копии), на основании которых осуществляется реализация товаров;- выписку банка (копию выписки), подтверждающую фактическое поступление выручки от покупателя на счет налогоплательщика;- третий экземпляр заявления о ввозе товара, экспортированного с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, с отметкой налогового органа другой Стороны, подтверждающей уплату косвенных налогов в полном объеме (о наличии освобождения в отношении товаров, которые в соответствии с законодательством государства Стороны не подлежат налогообложению при ввозе на таможенную территорию этого государства);- копии транспортных (товаросопроводительных) документов о перевозке экспортируемого товара;- иные документы, предусмотренные российским законодательством.Перечисленные документы представляются в налоговые органы в течение 90 дней со дня отгрузки (передачи) товаров.Если договором предусмотрен расчет наличными денежными средствами, в налоговые органы представляется выписка банка (копия выписки), подтверждающая внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающих фактическое поступление выручки от покупателя товаров. А при бартере налогоплательщик должен представить в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию России и их принятие на учет. В письме Минфина России от 20 сентября 2005 года N 03-04-08/247 сказано, что такими документами являются накладная белорусского поставщика, заявление о ввозе товаров, а также регистры бухгалтерского учета, из которых видно, что белорусский товар принят на учет. При этом индивидуальные предприниматели и организации, работающие по упрощенной системе налогообложения, вместо регистров бухгалтерского учета представляют товаросопроводительные документы, подтверждающие, что белорусский поставщик передал товары покупателю. Налоговый орган производит проверку обоснованности применения нулевой ставки НДС и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.При непредставлении документов, подтверждающих факт экспорта белорусских товаров, НДС подлежит уплате в бюджет за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров. При этом продавец может воспользоваться правом на вычет налога по приобретенным (принятым на учет) товарам, выполненным работам и оказанным услугам, которые были использованы для производства или реализации товаров.Если документы, подтверждающие экспорт, будут представлены по истечении 90 дней (но не более трех лет со дня возникновения обязательства по уплате НДС), уплаченная сумма НДС подлежит возврату в порядке, установленном статьей 176 Налогового кодекса РФ. При этом пени, начисленные и уплаченные за нарушение сроков уплаты НДС, возврату не подлежат. Напомним, что согласно статье 75 Налогового кодекса РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пени за каждый день просрочки определяются в процентах от неуплаченной суммы налога. При этом процентная ставка пени равна 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.Отметим, что пени не начисляются на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика.