Глава 26.5 НК РФ, а вместе с ней и новый специальный налоговый режим - патентная система налогообложения, которую многие успели назвать ПСН (по аналогии с УСН), появились в Налоговом кодексе сравнительно недавно - с 01.01.2013 в связи с вступлением в силу Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ (далее - Закон N 94-ФЗ).Целью Закона N 94-ФЗ являлось налоговое стимулирование развития малого предпринимательства на основе совершенствования упрощенной системы налогообложения индивидуальных предпринимателей на основе патента. В связи с этим упрощенную систему налогообложения индивидуальных предпринимателей на основе патента, которая до 01.01.2013 применялась на основании статьи 346.25.1 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ, законодатель выделил в отдельную главу 26.5 "Патентная система налогообложения" Кодекса. Одновременно перечень специальных налоговых режимов (пункт 2 статьи 18 части первой НК РФ) дополнен подпунктом 5 "Патентная система налогообложения".С точки зрения законодательства патентная система налогообложения как специальный налоговый режим предусматривает федеральный налог, не указанный в статье 13 НК РФ (см. разъяснения, приведенные в письме Управления ФНС России по г. Москве от 27.10.2009 N 20-12/2/112126@). Новая система налогообложения имеет много общего с УСН на основе патента, однако имеются и отличия, кроме того, теперь уплата налогов в соответствии с этим порядком более подробно регламентирована.Первая статья в новой главе НК РФ содержит общие положения, касающиеся патентной системы налогообложения, что является обычным для российского налогового законодательства. Первый пункт комментируемой статьи указывает на то, что патентная система налогообложения вводится в действие на территории каждого субъекта РФ отдельным законом. Также первый пункт комментируемой статьи содержит положение, согласно которому патентная система налогообложения может применяться только индивидуальными предпринимателями, при этом данная категория налогоплательщиков может совмещать применение патентной системы налогообложения с иными режимами. Изложенное позволяет заключить, что применение патентной системы налогообложения является добровольным. Пример. Налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать режим налогообложения, применяемый им в отношении доходов, получаемых от осуществления предпринимательской деятельности по оказанию услуг в виде стрижки собак. См.: письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-11-11/84. Внимание! Применение патентной системы налогообложения НК РФ предусмотрено только для индивидуальных предпринимателей. Организации не вправе применять патентную систему налогообложения. См.: письмо Минфина России от 04.07.2013 N 03-11-10/25814. Официальная позиция. Применение патентной системы налогообложения возможно только в отношении предпринимательской деятельности, а не в отношении отдельных объектов движимого или недвижимого имущества. Так, в письме ФНС России от 28.03.2013 N ЕД-3-3/1116 разъяснено, что индивидуальный предприниматель не вправе в отношении части сдаваемых в аренду нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности, применять ПСН, а в отношении остальной части сдаваемых в аренду нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности, применять иной режим налогообложения, если все указанные помещения расположены на территории одного субъекта Российской Федерации, поскольку ПСН применяется в отношении предпринимательской деятельности в целом, а не в отношении отдельно взятого объекта недвижимости или выборочно по одному из нескольких обособленных объектов. Внимание! Относительно совмещения системы налогообложения с иными режимами налогообложения необходимо отметить, что имеются в виду ЕНВД и УСН. Официальная позиция. В письме Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-12/29381 разъяснено, что НК РФ не содержит запрета на совмещение налогоплательщиками упрощенной системы налогообложения и патентной системы налогообложения. Исходя из этого, индивидуальный предприниматель, осуществляющий один вид деятельности в разных субъектах Российской Федерации, при соблюдении условий, установленных главой 26.5 НК РФ, вправе в течение года перейти на патентную систему налогообложения по данному виду деятельности в одном субъекте Российской Федерации, применяя в отношении доходов, полученных от его осуществления в другом субъекте Российской Федерации, упрощенную систему налогообложения. В случае если в одном из субъектов Российской Федерации по данному виду деятельности патентная система налогообложения не будет применяться, то в отношении доходов, полученных от данного вида предпринимательской деятельности в этом субъекте Российской Федерации, должна применяться упрощенная система налогообложения.Одновременно с этим Минфин России отметил, что НК РФ не предусмотрена зависимость выбора налогоплательщиком системы налогообложения от срока проведения расчетов покупателей (заказчиков) за реализованные им товары (работы, услуги). В письме от 28.05.2013 N 03-11-12/19260 Минфин России также пришел к выводу, что НК РФ допускает совмещение патентной системы налогообложения и упрощенной системы налогообложения. В письме Минфина России от 14.12.2012 N 03-11-11/378 указано, что индивидуальный предприниматель, получивший на территории конкретного субъекта Российской Федерации патент на осуществление деятельности в сфере оказания услуг общественного питания, предоставляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 50 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания, вправе одновременно с патентной системой налогообложения применять на территории данного субъекта Российской Федерации также систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в отношении объектов организации общественного питания с площадью зала обслуживания более 50 квадратных метров по каждому такому объекту при условии соблюдения положений главы 26.3 НК РФ (в частности, ограничения по площади зала обслуживания посетителей объекта общественного питания, установленного подпунктом 8 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ). Наиболее подробно вопрос совмещения нескольких систем налогообложения рассмотрен в письме Минфина России от 08.02.2013 N 03-11-12/18 (на примере деятельности по производству строительных блоков для населения). Финансовое ведомство пояснило, что с 1 января 2013 г. индивидуальный предприниматель может самостоятельно выбирать специальный режим налогообложения в отношении осуществляемых им видов предпринимательской деятельности: систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, упрощенную систему налогообложения или патентную систему налогообложения. При соблюдении положений глав 26.3 и 26.5 НК РФ, а также соответствующих законов субъектов Российской Федерации о патентной системе налогообложения индивидуальные предприниматели вправе в отношении деятельности в сфере производства по заказам физических лиц строительных блоков применять либо патентную систему налогообложения, либо систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Кроме того, при соблюдении норм главы 26.2 НК РФ в отношении указанного вида деятельности индивидуальные предприниматели могут применять упрощенную систему налогообложения или вправе перейти на уплату налогов в рамках общего режима налогообложения. Также индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции, вправе применять систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) - об этом указано в письме Минфина России от 29.10.2012 N 03-11-11/330. В письме от 28.03.2013 N 03-11-09/9894 финансисты прямо предусматривают возможность возникновения ситуации, когда индивидуальный предприниматель совмещает применение патентной системы налогообложения с упрощенной системой налогообложения или с системой налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единым сельскохозяйственным налогом).Внимание! Пунктом 2 комментируемой статьи установлен перечень видов деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения. Здесь важно учитывать положения подпунктов 1 и 2 пункта 8 комментируемой статьи, в силу которых субъекты РФ вправе дифференцировать данные виды предпринимательской деятельности, если такая дифференциация предусмотрена Общероссийским классификатором услуг населению или Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, а также устанавливать дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам в соответствии с ОКУН, не указанных в пункте 2 комментируемой статьи, в отношении которых применяется патентная система налогообложения. Пример. Патентная система налогообложения может применяться в том числе в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг по ремонту мебели (подпункт 7 пункта 2 комментируемой статьи) и в сфере оказания услуг по ремонту жилья и других построек (подпункт 12 пункта 2 комментируемой статьи). ОКУН предусмотрен раздел бытовых услуг по изготовлению и ремонту мебели (код 014000), в котором выделены услуги по изготовлению мебели (код 014100) и услуги по ремонту мебели (код 014200). В разделе бытовых услуг по ремонту и строительству жилья и других построек (код 016000) выделены услуги по ремонту жилья и других построек (код 016100) и строительству жилья и других построек (код 016200). В связи с этим субъекты Российской Федерации при принятии законов о патентной системе налогообложения могут предусматривать в составе дополнительного перечня видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам, в отношении которых применяется данная система налогообложения, услуги по изготовлению мебели и услуги по строительству жилья и других построек. См.: письмо Минфина России от 26.09.2012 N 03-11-10/44. При этом следует отличать бытовые услуги от других услуг, приводимых в ОКУН. Возможность применения патентной системы налогообложения в отношении услуг, не указанных в пункте 2 комментируемой статьи, по решению субъекта РФ поставлена в зависимость от того, что услуги, о которых идет речь, должны относиться к бытовым. Пример 1. Услуги маркетинга согласно ОКУН предусмотрены по коду 121400 раздела 121000 "Услуги торговли". При этом бытовые услуги перечислены в разделе 010000 "Бытовые услуги" ОКУН. Таким образом, патентная система налогообложения в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг в сфере маркетинговых исследований применяться не должна. См.: письмо Минфина России от 28.12.2012 N 03-11-11/397. Пример 2. В перечне бытовых услуг ОКУН услуги по техническому обслуживанию и ремонту офисных машин и вычислительной техники не содержатся. ОКВЭД ОК 029-2001, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, включает вид экономической деятельности "Техническое обслуживание и ремонт офисных машин и вычислительной техники". Однако данный вид деятельности не включен в перечень видов деятельности, установленный пунктом 2 комментируемой статьи Кодекса. Исходя из этого, патентная система налогообложения в отношении вида предпринимательской деятельности "Техническое обслуживание и ремонт офисных машин и вычислительной техники" не применяется. См.: письмо Минфина России от 09.01.2013 N 03-11-11/01. Официальная позиция. При осуществлении дополнительно установленных законами субъектов Российской Федерации видов деятельности, относящихся к бытовым услугам, в частности при оказании услуг по организации консультаций юристов, психологов, экономистов, врачей и других специалистов, патентная система налогообложения может применяться только в случае предоставления данных услуг физическим лицам. Объясняется такая позиция тем, что данные услуги оказываются в рамках договора бытового подряда, заказчиком по которому в силу пункта 1 статьи 730 ГК РФ выступает гражданин. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 01.02.2013 N 03-11-11/48. Однако при этом по видам деятельности, перечисленным в пункте 2 комментируемой статьи, применение патентной системы налогообложения по видам деятельности не ставится в зависимость от того, кто является заказчиком по договору на оказание услуг - юридические или физические лица. Такая позиция отражена, в частности, в письмах финансового ведомства от 20.05.2013 N 03-11-11/162, от 01.02.2013 N 03-11-12/13, от 01.02.2013 N 03-11-12/14, от 21.01.2013 N 03-11-12/07. Пример. Патентная система налогообложения может применяться в отношении предпринимательской деятельности по ремонту жилья и других построек (подпункт 12 пункта 2 комментируемой статьи). Главой 26.5 НК РФ не установлено ограничений в части осуществления вышеуказанной деятельности по заказам юридических лиц. Исходя из этого, индивидуальный предприниматель, осуществляющий предпринимательскую деятельность по ремонту жилья и других построек, имеет право предоставлять услуги как физическим, так и юридическим лицам. Таким образом, индивидуальный предприниматель в отношении предпринимательской деятельности по ремонту жилья и других построек по заказам юридических лиц вправе применять патентную систему налогообложения. См.: письмо Минфина России от 25.07.2013 N 03-11-12/29445. Внимание! Пунктом 3 комментируемой статьи приведены определения понятий, используемых для целей применения патентной системы налогообложения, пункт 4 комментируемой статьи раскрывает документы, которые могут относиться к инвентаризационным и правоустанавливающим для целей главы 26.5 НК РФ. На практике является очень важным для налогоплательщиков патентной системы налогообложения согласовывать свои действия с теми понятиями, которые обозначены в данном пункте. Официальная позиция. В письме Минфина России от 14.03.2013 N 03-11-12/29 разъяснено, что одним из условий, позволяющих отнести осуществляемую налогоплательщиком деятельность, связанную с реализацией товаров, к деятельности в сфере розничной торговли, является факт заключения с покупателями договоров розничной купли-продажи. Что касается договоров купли-продажи недвижимого имущества, то в соответствии со статьей 454 ГК РФ такие договоры относятся к отдельным видам договоров купли-продажи - договорам продажи недвижимости, которые регламентированы параграфом 7 "Продажа недвижимости" главы 30 ГК РФ.Кроме того, следует отметить, что купля-продажа недвижимого имущества относится в соответствии с ОКВЭД ОК 029-2001, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, к предпринимательской деятельности по операциям с недвижимым имуществом и арендой. На основании изложенного деятельность по реализации земельного участка, принадлежащего индивидуальному предпринимателю на праве собственности, осуществляемая в рамках договоров купли-продажи недвижимого имущества, в целях применения патентной системы налогообложения не может быть отнесена к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, и, соответственно, указанная система налогообложения в отношении такой деятельности применяться не может. В письме Минфина России от 26.06.2013 N 03-11-12/24258 указано, что если розничная продажа товаров по образцам осуществляется через объект торговли, который согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам является объектом стационарной торговой сети, в частности, имеющим торговый зал (магазин и павильон), то такая деятельность может быть признана розничной торговлей в целях применения главы 26.5 НК РФ и переведена на патентную систему налогообложения. Предпринимательская деятельность по розничной торговле готовой мебелью и мебелью по образцам в магазине с площадью торгового зала менее 50 кв. м, осуществляемая в соответствии с требованиями главы 26.5 НК РФ, может быть переведена на патентную систему налогообложения на основании подпункта 45 пункта 2 комментируемой статьи. Финансовое ведомство в письме от 11.01.2013 N 03-11-11/4 отметило, что согласно пункту 6.3 Национального стандарта Российской Федерации "Услуги торговли. Классификация предприятий торговли", утвержденного Приказом Ростехрегулирования от 15.12.2009 N 771-ст (ГОСТ Р 51773-2009), предприятия торговли могут быть расположены в отдельно стоящих зданиях, на первых этажах встроенно-пристроенных зданий, жилых домов или нежилых зданий, в структуре (составе) торговых центров и торговых комплексов. При этом Государственным стандартом Российской Федерации "Торговля. Термины и определения", утвержденным Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст (ГОСТ Р 51303-99), в разд. 2.2, в частности, даны следующие стандартизованные термины с определениями торговых структур и их видов: торговый комплекс - совокупность торговых предприятий, реализующих универсальный ассортимент товаров и оказывающих широкий набор услуг, а также централизующих функции хозяйственного обслуживания торговой деятельности. Под функциями хозяйственного обслуживания понимается инженерное обеспечение (электроосвещение, тепло- и водоснабжение, канализация, средства связи); ремонт зданий, сооружений и оборудования, уборка мусора, охрана торговых объектов, организация питания служащих и т.п. (пункт 32); торговый центр - совокупность торговых предприятий и/или предприятий по оказанию услуг, реализующих универсальный ассортимент товаров и услуг, расположенных на определенной территории, спланированных, построенных и управляемых как единое целое и предоставляющих в границах своей территории стоянку для автомашин (пункт 33); торговое предприятие - имущественный комплекс, используемый организацией для купли-продажи товаров и оказания услуг торговли. Имущественный комплекс включает земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, товары, права требования, долги, фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания и др. (пункт 12). Таким образом, торговые комплексы, торговые центры представляют собой совокупность расположенных на одной территории торговых предприятий как имущественных комплексов, реализующих универсальный ассортимент товаров и оказывающих широкий набор услуг. Следовательно, применительно к патентной системе налогообложения торговые комплексы и торговые центры (в терминологии государственного стандарта) сами по себе не являются объектами стационарной торговой сети. Кроме того, они не включены в перечень объектов стационарной торговой сети, имеющих торговые залы, и объектов стационарной торговой сети, не имеющих торговые залы, розничная торговля в которых индивидуальными предпринимателями может быть переведена на патентную систему налогообложения. Вместе с тем в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой индивидуальными предпринимателями через расположенные в торговых центрах и торговых комплексах объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (магазины и павильоны) и через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов (розничные рынки, ярмарки, киоски, палатки, торговые автоматы), понятия которых даны в пункте 3 комментируемой статьи, может применяться патентная система налогообложения. В письме ФНС России от 15.04.2013 N ЕД-3-3/1352@ указано, что применять такие специальные налоговые режимы, такие, как патентная система налогообложения и ЕНВД, в отношении розничной торговли, осуществляемой через телемагазины и компьютерные сети, налогоплательщик не имеет права. Данными специальными налоговыми режимами предусмотрен такой вид деятельности, как розничная торговля, однако указано на то, что реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети, в том числе через компьютерные сети, телемагазины и телефонную связь, розницей не признается (статья 346.27 НК РФ и подпункт 1 пункта 3 комментируемой статьи). Судебная практика. Несмотря на сравнительно недавнее появление главы 26.5 в НК РФ, уже начала формироваться судебная практика, связанная с применением ее норм. В частности, суды указывают, что основанием для применения патентной системы является не только вид осуществляемой деятельности и площадь используемого помещения, но и определение арендуемого предпринимателем помещения и объекта, в котором это помещение располагается. Пример.В деле, рассмотренном судом, факт осуществления индивидуальным предпринимателем на арендуемой площади розничной торговли и размер данной площади, не превышающий 50 кв. м, были подтверждены материалами дела и налоговым органом не отрицались. Из представленных в материалы дела договора аренды и акта приема-передачи к нему от 01.01.2013 усматривается, что индивидуальный предприниматель принимает в аренду помещение, расположенное в нежилом здании. В целях определения статуса объекта торговли, находящегося по данному адресу, налоговым органом был направлен запрос в соответствующее отделение филиала ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" по субъекту РФ. Из ответа на данный запрос следует, что технический паспорт на объект, расположенный по указанному адресу, оформлен на нежилое здание. Из представленного технического паспорта, плана строения 4 этажа и экспликации к нему усматривается, что спорное здание является нежилым помещением и не имеет торговых залов. Площадь имеющегося в материалах дела 4 этажа, где расположена торговая точка заявителя, разделена на торговые секции, проход в каждую торговую секцию осуществляется от общего входа в здание "21 Век". Торговые помещения (секции) обособлены. В экспликации к плану строения указана их площадь, которая не разделена на какие-либо части, в том числе склады или административные помещения. Из приведенных в главе 26.5 НК РФ норм следует, что критерием отнесения помещения к объектам стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, т.е. к магазину или павильону, является наличие подсобных и административно-бытовых помещений, а также помещения для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже. Однако ни в техническом паспорте, ни в экспликации, ни в плане строения не указано на наличие в спорном помещении отдельного торгового зала и изолированных подсобных, административно-бытовых и иных помещений. Каждая часть строения, в котором предприниматель арендует помещение, может быть отделена и использована для иной, не связанной с торговлей деятельностью, что, в свою очередь, не повлияет на статус и предназначение всего здания. Таким образом, здание "21 Век" ни правоустанавливающими, ни инвентаризационными документами не отнесено к магазину (павильону), согласно данным в указанных документах не имеет торговых залов и по своим характеристикам не является магазином (павильоном). Так, из материалов дела усматривается, что в торговом комплексе "21 Век" деятельность осуществляют различные организации и предприниматели, оказывающие в том числе услуги по фотопечати, услуги турагента, услуги ногтевого сервиса и т.п. Изложенное, по мнению суда, свидетельствует о том, что объект недвижимости, в котором индивидуальный предприниматель арендует помещение для осуществления розничной торговли, не подпадает под признаки магазина либо павильона, указанные в пункте 3 комментируемой статьи. Судом отклонен довод предпринимателя о квалификации арендуемой им торговой площади для осуществления розничной торговли как части площади торгового зала. В силу того что судом установлено отсутствие в торговом комплексе торговых залов, арендуемое предпринимателем торговое помещение - поз. 43 на 4 этаже здания не может расцениваться как площадь торгового зала в том смысле, который дан этому понятию в подпункте 5 пункта 3 комментируемой статьи. Согласно техническим характеристикам, указанным в акте приема-передачи по договору аренды от 01.01.2013, техническом паспорте - плане строения 4 этажа здания и экспликации к нему, переданное предпринимателю в аренду нежилое помещение - поз. 43 представляет собой торговую площадь, составляющую 24,5 кв. м, ограниченную четырьмя перегородками некапитального характера (каркасные двухслойные из ГВЛ под обои и стеклянные по унифицированному металлическому профилю), имеющую две лицевые части из стекла (закаленное стекло одинарное М1-8 мм) и дверь легкой конструкции (рольставни), вход отдельный с территории, предназначенной для общего пользования и не являющейся торговой. Связь установленных внутри здания перегородок, образующих торговое помещение, с фундаментом здания отсутствует. Кроме того, ни в техническом паспорте, ни в экспликации, ни в плане строения не указано на наличие в спорном помещении отдельного торгового зала и изолированных, подсобных, административно-бытовых и иных помещений. Отделение предпринимателем части помещения торговой точки для хранения (складирования) товара с использованием витрин, прилавков и иных переносных конструкций, на которые ссылается заявитель в представленных фотоснимках, не может быть признано подсобным помещением, поскольку само понятие "помещение" предполагает его конструктивную обособленность и специальное оснащение. Таким образом, из представленных в материалы дела доказательств усматривается, что индивидуальный предприниматель осуществляет розничную торговлю обувью на арендованной площади. Указанная арендованная площадь не имеет разделения на торговый зал и подсобные помещения, то есть не является магазином (павильоном) исходя из понятий главы 26.5 НК РФ. Следовательно, ни само здание, ни помещение, арендуемое индивидуальным предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, не являются объектами стационарной торговой сети, имеющими торговые залы.Как указано судом, патентная система налогообложения может применяться в отношении предпринимательской деятельности индивидуальных предпринимателей в сфере розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (это магазины и павильоны) и через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов (это розничные рынки, ярмарки, киоски, палатки, торговые автоматы), а также через объекты нестационарной торговой сети (пункт 2 комментируемой статьи). Данный перечень объектов торговли, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения, является закрытым и расширительному толкованию не подлежит. См.: Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2013 N А38-1163/2013. Также суды указывают, что к основным признакам общественного питания относятся следующие - продукция производится и реализуется налогоплательщиком самостоятельно, относится к кулинарной продукции или к кондитерским изделиям, создаются условия для потребления продукции на месте, услуги оказываются через объекты общепита и данные объекты должны принадлежать налогоплательщику на праве собственности или получены по договору аренды либо иному аналогичному договору. Пример. Суд пришел к выводу, что индивидуальным предпринимателем фактически оказывались услуги организации по изготовлению пищи (горячего питания) работникам организации с целью исполнения последней коллективного договора между работодателем и работниками организации. Указанные услуги не могут быть квалифицированы как оказание услуг общественного питания. Доводы индивидуального предпринимателя о том, что условия для потребления пищи создавал сам налогоплательщик (осуществлялось приготовление пищи, ее раздача, мытье посуды и уборка помещения, ремонт оборудования, обеспечение посудой, моющими средствами, создание уютной обстановки), подлежат отклонению, поскольку материалами дела подтверждается только факт приготовления пищи работником налогоплательщика (поваром). При этом все остальные условия для потребления горячего питания на месте работниками были созданы организацией самостоятельно, а не индивидуальным предпринимателем. См.: Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.05.2013 N 17АП-4666/2013-АК. Внимание! Пункт 5 комментируемой статьи регулирует право индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, на привлечение не более 15 работников и исполнителей по договорам подряда и возмездного оказания услуг. Официальная позиция. В письме Минфина России от 28.03.2013 N 03-11-12/38 указано, что средняя численность наемных работников определяется в порядке, устанавливаемом Росстатом. Так, согласно пункту 77 указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации", утвержденных Приказом Росстата от 24.10.2011 N 435, в среднюю численность работников включаются: - среднесписочная численность работников; - средняя численность внешних совместителей; - средняя численность работников, выполняющих работу по договорам гражданско-правового характера. Таким образом, индивидуальный предприниматель, средняя численность работников которого вместе с внешними совместителями и работающими по гражданско-правовым договорам составляет до 15 человек (включительно), вправе применять патентную систему налогообложения. При этом сам индивидуальный предприниматель в расчет наемных работников не включается. Также вправе применять патентную систему налогообложения индивидуальный предприниматель, не привлекающий при осуществлении предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется патентная система налогообложения, наемных работников. При подаче индивидуальным предпринимателем, осуществляющим предпринимательскую деятельность, в отношении которой применяется патентная система налогообложения, заявления на получение патента по рекомендуемой форме, утвержденной Приказом ФНС России от 14.12.2012 N ММВ-7-3/957@, налогоплательщик указывает информацию о том, что предпринимательская деятельность осуществляется им либо с привлечением наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, либо без привлечения наемных работников. Налогоплательщиком при этом указывается средняя численность привлекаемых наемных работников или 0, если наемные работники не привлекаются. Важно учитывать, что если в патенте указано определенное число показателей (средняя численность наемных работников, количество (площадь) объектов и т.п.), при этом в течение налогового периода произошло увеличение таких показателей, то для целей применения патентной системы налогообложения в отношении новых показателей индивидуальный предприниматель вправе получить новый патент или применять в отношении их иной режим налогообложения. При этом в случае уменьшения показателей перерасчет налога в рамках патентной системы налогообложения не предусмотрен. Соответственно, индивидуальный предприниматель, получивший патент, в котором указано определенное количество показателей (средняя численность наемных работников, количество (площадь) объектов и т.п.), не может самостоятельно производить перерасчет стоимости полученного патента в связи с увеличением количества таких показателей, в частности при увеличении численности наемных работников. Например, если на момент подачи индивидуальным предпринимателем заявления на получение патента на 2013 г. по виду предпринимательской деятельности, предусмотренному подпунктом 3 пункта 2 комментируемой статьи (парикмахерские и косметические услуги), численность наемных работников составляла 4 человека, то при увеличении численности работников с 1 апреля 2013 г. до 13 человек предприниматель вправе подать заявление на получение патента в отношении этого вида предпринимательской деятельности, осуществляемого с 1 апреля 2013 г., с численностью работников 9 человек (13 человек - 4 человека) либо применять в отношении этой деятельности иные режимы налогообложения в порядке, предусмотренном НК РФ. Такая позиция приведена в письме Минфина России от 29.04.2013 N 03-11-11/14921. При этом по видам предпринимательской деятельности, по которым установленный субъектом Российской Федерации размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не зависит от средней численности наемных работников, изменение численности работников в течение налогового периода не учитывается, за исключением установленного главой 26.5 НК РФ ограничения по средней численности наемных работников, являющегося основанием для утраты права на применение патентной системы налогообложения.Данные разъяснения даны Минфином России в письме от 08.02.2013 N 03-11-12/19. Внимание! В пункте 6 комментируемой статьи закреплен запрет на применение патентной системы налогообложения в случае осуществления видов деятельности, определенных пунктом 2 комментируемой статьи, в случае их осуществления в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом. Следовательно, если индивидуальные предприниматели являются участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, то такие индивидуальные предприниматели на основании пункта 6 комментируемой статьи не вправе будут применять патентную систему налогообложения, даже если виды предпринимательской деятельности, которые они осуществляют, поименованы в пункте 2 комментируемой статьи. В случае выхода какого-либо индивидуального предпринимателя из состава участников простого товарищества или договора доверительного управления имуществом у такого индивидуального предпринимателя возникает право на применение патентной системы налогообложения. Внимание! Пункт 7 комментируемой статьи предусматривает обязанность субъектов РФ устанавливать размеры потенциально возможного к получению применяющим патентную систему налогообложения индивидуальным предпринимателям годового дохода таким образом, чтобы его минимальный размер не был меньше 100 тыс. рублей, а максимальный размер - не был более 1 млн. рублей. Указанные минимальный и максимальный размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода подлежат индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год (пункт 9 комментируемой статьи). На 2013 год в целях главы 26.5 НК РФ коэффициент-дефлятор установлен в размере, равном 1 (пункт 4 статьи 8 Закона N 94-ФЗ). На момент написания настоящего Комментария коэффициент-дефлятор на 2014 год еще не был установлен. Вместе с тем субъектам Российской Федерации предоставлено право устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, а также в зависимости от количества обособленных объектов (площадей), используемых в предпринимательской деятельности, и увеличивать максимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в установленных НК РФ пределах (подпункты 3 и 4 пункта 8 комментируемой статьи). Официальная позиция. В письме Минфина России от 08.08.2012 N 03-11-10/33 указано, что возможность дифференциации субъектами Российской Федерации размера потенциально возможного к получению индивидуальными предпринимателями годового дохода по видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, в зависимости от места ведения предпринимательской деятельности главой 26.5 НК РФ не предусмотрена. Внимание! Пунктами 10 и 11 комментируемой статьи установлено, что применение патентной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате таких налогов, как: налог на доходы физических лиц (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения); налог на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения); налог на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется патентная система налогообложения, а также при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.Иные налоги индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, уплачивают в соответствии с законодательством о налогах и сборах, а также исполняют обязанности налоговых агентов, предусмотренные НК РФ. Разъяснения об этом приведены в письме Минфина России от 06.12.2012 N 03-11-11/362.